Détermination de la valeur en douane : cas pratique de l’OMD du 24 avril 2016, utilisation d’une documentation prix de transfert, méthode transactionnelle de la marge nette (TNMM)*

En 2015 le Comité technique de l’évaluation en douane de l’Organisation Mondiale des Douanes (OMD) a publié un Guide sur « l’évaluation en douane et les prix de transfert ». Ce document a confirmé le principe suivant lequel la documentation prix de transfert peut offrir une information pertinente aux fins de détermination de la valeur en douane entre parties liées.

Le 24 avril 2016 ce même Comité a publié un complément à ce guide, le « cas pratique 14.1 », lequel présente une situation où les autorités douanières ont pris en considération une étude prix de transfert fondée sur la méthode transactionnelle de la marge nette (TNMM)1.

 

1. Principes : détermination de la valeur en douane conformément à « l’Accord »

La méthodologie pour déterminer la valeur en douane des biens importés est posée par l’Accord sur la mise en œuvre de l’article VII du « GATT » (General Agreement on Tariffs and Trade2 1994), ci-après désigné comme « l’Accord ».

Tous les membres de l’Organisation Mondiale du Commerce (OMC) ont accepté d’appliquer cette méthodologie. Par application de l’article 1 de l’Accord, la valeur transactionnelle est considérée comme étant constitutive de la valeur en douane3 :

  • quand l’acheteur et le vendeur ne sont pas liés,
  • et s’ils sont liés, si cette relation n’a pas d’influence sur la valeur en douane.

Quand l’acheteur et le vendeur sont liés, l’article 1-2 de l’Accord prévoit deux cas d’acceptation de la valeur transactionnelle quand les autorités douanières ont des doutes sur la validité du prix:

  1. les circonstances de la vente doivent être examinées afin de savoir si le lien entre les parties a influencé la détermination du prix (Article 1.2 (a)); ou
  2. l’importateur peut démontrer que la valeur s’approche de façon étroite d’une des trois « valeurs test » ou « valeurs critères »4.

Quand l’importateur ne fournit pas une « valeur test » comme énoncé précédemment, alors les autorités douanières examinent les circonstances de la vente.

La note interprétative de l’article 1.2 de l’accord prévoit qu’en examinant les circonstances de la vente, les autorités douanières doivent s’intéresser notamment à la façon dont l’acheteur et le vendeur organisent leurs relations commerciales.

 

2. Méthodologie des autorités douanières et portée juridique et pratique de l’étude de cas OMD

Un fabriquant situé dans un pays donné, pays d’exportation, vend des relais à une filiale détenue à 100% située dans un autre pays, pays d’importation. Cette filiale de distribution, ci-après « le distributeur », importe les relais et n’achète pas de produits de même « catégorie » auprès de fournisseurs non liés. Le fabriquant ne vend pas de relais ou de produits du même type à des acheteurs qui ne lui seraient pas liés. En 2012 le distributeur a importé les biens en cause en déclarant en douane comme valeur en douane la valeur transactionnelle, i.e. le prix indiqué sur la facture de vente.

Après l’importation, les autorités douanières du pays d’importation ont eu des doutes sur le caractère acceptable du prix de vente, et ont donc décidé de vérifier les circonstances de la vente entre le fabriquant et le distributeur, par application de l’article 1.2 (a) de l’accord précité. L’importateur n’a pas fourni de « valeurs test » comme énoncé précédemment, afin de démontrer que le fait que les parties sont liées n’avait pas influencé la détermination du prix. Le distributeur a toutefois présenté une étude prix de transfert pour l’année 2011, préparée par une société de conseil ou d’expertise indépendante à la demande du distributeur, conformément aux principes OCDE. Cette étude s’appuyait sur la méthode transactionnelle de la marge nette (TNMM)

Cette étude a comparé la marge d’exploitation du distributeur en cause avec les marges d’exploitation de distributeurs de biens similaires comparables d’un point de vue fonctionnel, également implantés dans le pays d’importation. L’étude a montré que la marge bénéficiaire d’exploitation du distributeur en cause était de 2.5% sur les ventes des relais achetés au fabriquant. Cette marge bénéficiaire d’exploitation montre que ses prix lui permettent de se situer dans l’intervalle (interquartile) de pleine concurrence énoncé par l’étude prix de transfert (de 0,64 à 2,79 %, valeur médiane de 1,93 %).

Comptes du distributeur :

  • Ventes 100
  • Coût des marchandises vendues (Cost of Goods Sold COGS) 82
  • Bénéfice brut 18
  • Dépenses d’exploitation 15.5
  • Bénéfice d’exploitation 2.5
  • Marge bénéficiaire d’exploitation (en tant que référence) 2.5% des ventes

Il faut souligner le fait que l’étude prix de transfert avait été examinée par les administrations fiscales des pays d’établissement du fabriquant et du distributeur, dans le cadre de la mise en place d’un Accord Préalable en matière de Prix de transfert (APP) bilatéral. Cet APP avait abouti favorablement.

Les autorités douanières du pays d’importation, au vu de ce qui précède, ont décidé notamment que :

  • le chiffre des ventes peut être accepté dans la mesure où le distributeur vend uniquement à des parties non liées (recherche de maximisation des bénéfices dans les relations avec des parties non liées) ;
  • les dépenses d’exploitation ont été examinée et considérées comme fiables dans la mesure où ces dépenses sont payées par Ie distributeur à des parties non liées (recherche de réduction des coûts) et ne sont pas payées au fabriquant ;
  • l’étude sur la détermination du prix de transfert confirme que la marge bénéficiaire d’exploitation du distributeur se situe dans un intervalle de pleine concurrence, et vient démontrer que la relation entre les parties n’a pas influencé la valeur transactionnelle.

Il est certain que le cas pratique publié par l’OMD est utile aux opérateurs du commerce international ainsi qu’aux autorités douanières. Toutefois les opérateurs devront considérer avec prudence cet exemple, en n’oubliant pas que la pertinence d’une étude et d’une documentation prix de transfert pour des besoins d’évaluation en douane n’est pas automatique: elle doit s’apprécier au cas par cas.

Au cas particulier il est également important de bien rappeler que l’étude prix de transfert présentée par le distributeur en défense dans le cadre du contrôle douanier avait été examinée par les administrations fiscales des Etats du fabriquant et du distributeur, dans le cadre d’un APP ayant été accepté par les parties concernées. Or en pratique, l’acceptation d’une étude prix de transfert pour des besoins d’évaluation en douane peuvent dépendre de façon implicite de la conclusion préalable d’un APP. Une telle approche a pu être critiquée par certains opérateurs, notamment via les publications de l’International Chamber of Commerce (ICC, position paper février 2015).

En France, l’administration des douanes devrait bientôt publier de nouveaux commentaires s’agissant de la valeur en douane, afin de prendre en considération l’entrée en vigueur du Code des douanes de l’Union à compter du 1er mai 2016. Ainsi, le Règlement particulier « valeur en douane » devrait être amendé prochainement. Il sera intéressant de voir si le cas pratique OMD 14.1 sera également pris en compte par les autorités douanières françaises.

 

* Article paru dans la Tax newsletter de Baker Mac Kenize France, de juin 2016

  1. Ce document reste provisoire car soumis à l’approbation du Conseil de l’OMD.
  2. Accord de général sur les Tarifs douaniers et le Commerce
  3. Méthode « première » de détermination de la valeur en douane
  4. Comparaison avec des transactions identiques ou similaires entre parties non-liées, conformément aux articles 1.2 (b) and 1.2 (c)